Formulario 3520: fideicomisos extranjeros, regalos del exterior y la multa Sección 6677 de $10,000

El Formulario 3520 es una declaración anual informativa, no una declaración de impuestos en el sentido de calcular lo que se debe. Es el papel que el IRS lee para ver si un U.S. person está del lado correcto de tres reglas transfronterizas a la vez: las reglas de transferencia a fideicomisos extranjeros, las reglas del grantor trust y la regla de reporte de regalos del exterior. El IRS enuncia el alcance en una oración: "U.S. persons (and executors of estates of U.S. decedents) file Form 3520 to report: Certain transactions with foreign trusts. Ownership of foreign trusts under the rules of sections Internal Revenue Code 671 through 679. Receipt of certain large gifts or bequests from certain foreign persons."^[1]

Ese alcance de tres partes es la razón por la que una sola persona puede activar el formulario en un año fiscal sin que se mueva dinero. Un U.S. owner de un foreign grantor trust tiene que presentar por cada año fiscal que persiste la titularidad, aunque no se aporte ni se distribuya nada. Un U.S. beneficiary que recibió una distribución tiene que presentar por el año fiscal de esa distribución. Y un residente que recibió un regalo grande de un familiar en el exterior tiene que presentar por el año fiscal en que llegó. Los tres activadores corren en relojes propios, por eso la pregunta nunca es si hubo presentación antes, sino cuál de los tres ocurrió dentro del año fiscal en cuestión. Para el marco más amplio de declaraciones informativas transfronterizas que un hogar de Miami debe esperar, vea el marco de formularios y multas para un negocio estadounidense de propiedad extranjera.

Un U.S. person para el Formulario 3520 es un ciudadano estadounidense, un residente permanente legal (titular de green card), un extranjero residente que cumple la substantial presence test y un domestic trust, estate, partnership o corporation de EE. UU. El estatus migratorio por sí solo no es la prueba: un cliente latinoamericano que vivió en EE. UU. lo suficiente para cumplir la substantial presence test es un U.S. person para este formulario, y el fideicomiso familiar mexicano o colombiano que antes se mantenía invisible al IRS puede entrar en escena en cuanto se cruce ese umbral.

Dos rasgos del formulario amplían ese círculo. Primero, un U.S. person tratado como propietario de un foreign trust bajo las reglas del grantor trust de las secciones 671 a 679 tiene que presentar aunque nada se haya movido en el año fiscal y aunque la persona no haya constituido el fideicomiso. Segundo, un receptor en EE. UU. de una distribución tiene que reportarla incluso cuando la distribución llegó a través de un tercero, porque el IRS define una distribución para incluir transferencias indirectas desde un fideicomiso. Para la declaración que carga el reporte de ingresos relacionado, vea preparación de la declaración personal.

El IRS divide el universo en dos con una prueba corta y mecánica: "A foreign trust is any trust other than a domestic trust. A domestic trust is any trust if: A court within the United States is able to exercise primary supervision over the administration of the trust, and One or more U.S. persons have the authority to control all substantial decisions of the trust."^[9] Si falla cualquiera de los dos requisitos de la prueba domestic, el fideicomiso es foreign para todo lo que toca este formulario.

Esa prueba de dos requisitos es donde se pierde dinero real. Un fideicomiso constituido en México, Colombia, Venezuela o las Bahamas con una corte local supervisándolo, o con un fideicomisario no estadounidense que mantiene las decisiones sustanciales, es foreign aunque el único beneficiario viva en Miami. Un trust que era domestic cuando se creó puede migrar a foreign el día en que renuncia el último co-fideicomisario estadounidense, porque el requisito de todas las decisiones sustanciales se va con el fideicomisario. La clasificación casi nunca es obvia a partir de la escritura, por eso un cliente con exposición a un trust familiar extranjero suele necesitar soluciones de asesoría antes de que empiece la temporada de declaración y no después de que llegue un aviso.

La regla de reporte de regalos vive en una parte distinta del formulario, la Parte IV, y corre bajo un umbral distinto de todo lo demás. El IRS enuncia a quién alcanza: a un U.S. person que "received either: More than $100,000 from a nonresident alien individual or a foreign estate (including foreign persons related to that nonresident alien individual or foreign estate) that you treated as gifts or bequests; or More than the section 6039F threshold amount from foreign corporations or foreign partnerships (including foreign persons related to such foreign corporations or foreign partnerships) that you treated as gifts."^[4]

Dos rasgos del umbral sorprenden a muchos. La cifra de $100,000 aplica al agregado del año, no a cada regalo individual, y la regla incluye a personas relacionadas por el lado del donante, por lo que varias transferencias menores de un padre y un hermano en el exterior se cuentan juntas. Y el umbral de la Parte IV es un umbral de reporte, no un umbral de impuesto. El regalo en sí generalmente no es gravable en EE. UU. para el receptor, por eso muchos clientes asumen que no se requiere presentar nada y se enteran de lo contrario cuando llega la primera multa. Para quien también tiene la cuenta bancaria extranjera donde entró el regalo, cómo el FBAR y el Formulario 8938 alcanzan la misma cuenta extranjera cubre el lado FBAR de los mismos hechos.

La Sección 6677 es donde un Formulario 3520 omitido se convierte en dinero real para un hogar en Miami. El IRS fija la cuantía inicial en "the greater of $10,000 or" un porcentaje establecido del monto en juego.^[5] Ese porcentaje es 35 por ciento sobre una transferencia Parte I omitida, 35 por ciento sobre una distribución Parte III omitida, o 5 por ciento sobre una posición de titularidad Parte II omitida, medida contra la porción de activos del fideicomiso atribuible al U.S. owner bajo las reglas del grantor trust de las secciones 671 a 679.^[5] El piso de $10,000 es la razón por la que incluso un fideicomiso familiar mexicano o colombiano inactivo con activos modestos carga exposición real si se salta el formulario.

Una segunda regla aumenta la cifra en cuanto el IRS pone un aviso en el correo: "Additional penalties will be imposed if the noncompliance continues for more than 90 days after the IRS mails a notice of failure to comply with the required reporting."^[6] El reloj de 90 días corre desde la fecha de ese aviso del IRS, no desde el plazo original, por eso el aviso en sí es el momento en que un lector con cualquier exposición al Formulario 3520 necesita representación y no otro mes de silencio. Nuestro trabajo de representación ante el IRS cubre la respuesta una vez que el aviso ya llegó al buzón.

Una Parte IV omitida tiene su propia multa, separada de la Sección 6677. El IRS lo enuncia directamente: "In the case of a failure to timely report foreign gifts described in section 6039F, the IRS may determine the income tax consequences of the receipt of such gift, and a penalty equal to 5% of the amount of such foreign gifts applies for each month for which the failure to report continues (not to exceed a total of 25%)."^[7]

Dos rasgos de esa oración pesan más que el titular. El 5 por ciento corre mensualmente, por eso una divulgación hecha un año después del plazo original puede llegar al tope de 25 por ciento para cuando llega el papeleo. Y la segunda cláusula, el IRS puede determinar las consecuencias de impuesto sobre la renta de la recepción del regalo, es la silenciosa. Un regalo del exterior normalmente no es ingreso, pero una vez que el reporte se pierde el IRS puede tratar la recepción como ingreso salvo que el contribuyente pueda demostrar lo contrario, lo que invierte la carga sobre la persona que omitió el reporte. Por eso una herencia no reportada desde México o Colombia casi siempre cuesta más defender que reportar a tiempo.

Un foreign trust con un U.S. owner tiene su propia declaración, el Formulario 3520-A, Annual Information Return of Foreign Trust With a U.S. Owner. El presentador ordinario de esa declaración es el propio fideicomiso extranjero, y en la práctica un fideicomiso en México, Colombia o Panamá casi nunca lo presenta por sí mismo. El U.S. owner entonces queda atrapado por una regla aparte: la multa Sección 6677 por el requisito del 5 por ciento sobre activos del grantor trust alcanza al propietario, no al fideicomiso, cuando el Formulario 3520-A llega tarde.^[5]

El IRS da al U.S. owner una vía de auto-ayuda llamada substitute Form 3520-A. La regla del plazo es explícita: "Form 3520-A is due by the 15th day of the 3rd month after the end of the foreign trust's tax year. However, a substitute Form 3520-A attached to a U.S. owner's Form 3520 is due the same day as Form 3520."^[11] El efecto práctico es que el propietario que completa un substitute Form 3520-A y lo adjunta al Formulario 3520 en su propio plazo se trata como si hubiera presentado la declaración del fideicomiso a tiempo. Dejar que el fideicomisario extranjero prometa presentar el mes que viene es el camino más común hacia la multa del 5 por ciento.

El plazo base sigue el calendario del impuesto sobre la renta individual. El IRS afirma: "Form 3520 is due by the 15th day of the 4th month following the end of the taxpayer's tax year. However, taxpayers who live and work outside the United States have until the 15th day of the 6th month to file the form."^[2] Para un individuo con año calendario eso es el 15 del 4to mes, trasladado al 15 del 6to mes para el contribuyente que vive y trabaja en el exterior en la fecha de abril.

Una prórroga del impuesto sobre la renta arrastra al Formulario 3520 con ella. El IRS afirma: "If a U.S. person is granted an extension of time to file an income tax return, Form 3520 is due no later than the 15th day of the 10th month following the end of the U.S. person's tax year."^[3] Eso alcanza la misma ventana de octubre que tiene la declaración principal. La regla escondida es que el Formulario 3520 no tiene su propio formulario de prórroga, la prórroga de la declaración de impuestos es la que lo carga. Un contribuyente que extendió la declaración principal pero envió el Formulario 3520 por separado en la fecha de octubre está a tiempo. Un contribuyente que no extendió la declaración principal e intentó presentar el Formulario 3520 en la fecha de octubre está seis meses tarde, y el reloj de la Sección 6677 ha estado corriendo todo este tiempo.

Un fideicomiso mexicano es el fideicomiso bancario que México usa para permitir a un no mexicano tener título dentro de la zona restringida, la franja a lo largo de las costas del Pacífico y el Caribe y la frontera norte. Para un cliente de Miami que compró un condominio en Playa del Carmen, Puerto Vallarta o Tulum, la escritura queda en un banco mexicano como fideicomisario y el cliente es el beneficiario. Si ese arreglo es un foreign trust para el Formulario 3520 y el Formulario 3520-A es una clasificación basada en los hechos, decidida frente a la prueba de dos requisitos para domestic trust y frente a la propia guía del IRS sobre fideicomisos como arreglos de nominee o de tenencia de título.^[9]

La lectura más segura es que una decisión de clasificación tan pesada le pertenece a la representación, no al juicio del cliente. Un fideicomiso tratado como estructura de nominee o de tenencia de título que reporta la propiedad mexicana como poseída directamente por el U.S. beneficiary carga una postura de presentación. Un fideicomiso que el IRS ve como un foreign trust carga Formulario 3520 y Formulario 3520-A cada año que el arreglo persiste, más la exposición Sección 6677 si cualquiera de los dos se omite. El costo de equivocarse en la clasificación es el mayor entre $10,000 o el porcentaje establecido, por eso la primera conversación sobre cualquier propiedad costera mexicana merece una revisión profesional antes de que empiece la próxima temporada. Para quienes además tienen propiedad en EE. UU. del lado de la venta, servicios para entidades estadounidenses de propiedad extranjera carga el lado de entidades del mismo trabajo.

El plazo normal de prescripción sobre una declaración de impuestos asume que la declaración se presentó. El Formulario 3520 rompe esa suposición para la declaración relacionada. El IRS lo pone así: "If a complete Form 3520 is not filed by the due date, including extensions, the time for assessment of any tax imposed with respect to any event or period to which the information required to be reported in Parts I through III of such Form 3520 relates will not expire before the date that is 3 years after the date on which the required information is reported."^[10]

Lea esa oración dos veces. El reloj de 3 años no corre desde la presentación original de la declaración. Corre desde el día en que el Formulario 3520 faltante por fin se presenta, lo que significa que una transferencia a un fideicomiso o una distribución nunca reportada puede ser alcanzada por el IRS indefinidamente. La implicación práctica es que un Formulario 3520 tardío sigue siendo una limpieza que vale la pena hacer: presentar hoy arranca el reloj de 3 años sobre todo lo que cubre el formulario, mientras que el silencio lo deja correr para siempre. Una multa de exactitud aparte bajo la Sección 6662(j) puede aplicar si un U.S. owner de un foreign trust tiene un pago insuficiente atribuible a un activo que debía reportarse en el Formulario 3520-A: "If a U.S. owner of a foreign trust is subject to a 20% penalty imposed under section 6662 for an underpayment of tax required to be shown on a return, then such penalty may be increased to 40% under section 6662(j) for any portion of an underpayment that is attributable to any transaction involving any asset with respect to which information was required to be provided on Form 3520-A."^[8]